税务与财政的关系范例(3篇)

税务与财政的关系范文篇1

关键词：纳税人概念；国家分配论；权力关系论；公共财政；税收法定原则

一、当下我国纳税人的概念及其形成基础

国内学者在论及纳税人的概念时，几乎无一例外地将其定义为税法直接规定的承担纳税义务的单位和个人。例如，认为“纳税人是法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人”，或认为“纳税人是税法规定的负有纳税义务的单位和个人”，我国现行的《税收征收管理法》第4条也规定法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。上述定义的形成有其深厚的历史和现实基础，择其要者有二。

（一）财政学界关于税收概念的界定

长期以来，在我国财政学界占据主导地位的“国家分配论”认为，财政是伴随国家的产生而产生的。随着生产力的不断提高，人类社会出现了私有财产和阶级，在阶级矛盾不可调和的产物——国家产生后，就必须从社会分配中占有一部分国民收入来维持国家机构的存在并保证其职能的实现，于是就出现了财政这一特殊的经济行为。因此，“财政是国家或政府的收支活动，它是一国政府采取某种形式（实物、力役或价值形式），以一部分国民收入为分配对象，为国家实现其职能的需要而实施的分配活动”。相应地，作为财政收入主要来源的税收则是“国家为向社会提供公共品，凭借行政权力，按照法定标准，向居民和经济组织强制地、无偿地征收而取得的财政收入”。可以看出，在这种概念下，税收被定性为国家为实现其职能而取得民众收入的一种重要形式，而且这种取得具有单方性，即表面上看无须取得公众的同意。在这里，突出和彰显的是税收的政权依据及其所谓“无偿性”和“强制性”，公众（纳税人）的义务被过分地强调，以至于纳税人似乎只有义务而没有任何权利可言；与之相反的是，国家的义务却予以淡化甚至忽略，凸显在纳税人面前的是以国家强制力为后盾的税收征管权力，而且这种权力还时而被滥用。如此背景下，纳税人也似乎就是依法负有纳税义务的单位和个人。

（二）税法学界关于税收法律关系性质的界定

在我国税法学界，多年来，由于在税收概念方面受“国家分配论”的影响，关于税收法律关系性质的问题，一直推崇“权力关系说”。该学说认为，“税收法律关系是依靠财政权力产生的关系，是以国家或地方公共团体作为优越权力主体与人民形成的关系，该法律关系具有人民服从此种优越权力的特征……税收法律关系是以税务当局的课税处分为中心所构成的权力服从关系，在这种关系中，国家及其代表税务行政机关是拥有优越性地位并兼有自力执行权的，纳税人只有服从行政机关查定处分的义务”。依此定性税收法律关系，将使税收行为无异于一般的行政行为，纳税的核定、执行似乎与警察对违法行为的处分没有什么两样，而作为类似违法者的纳税人负有更多的义务，也就无可厚非了。

二、纳税人概念应予完善的必要性

在当前我国深化财政税收体制改革，努力构建公共财政框架，全面推进依法征税，建设法治政府、服务政府的背景下，对已有的纳税人概念予以修正和完善，强调其权利特性，增强其主体地位，无疑是正确和必要的选择。

（一）构建公共财政框架已成为我国财政税收体制改革的导向性目标

随着我国社会主义市场经济体制的建立和不断完善，上个世纪末，为了处理好经济社会转轨、政府职能转变而带来的财政职能转变和财政转型问题，我国适时提出了构建公共财政框架的导向性目标。这一导向的基本特征之一就是要以公民权利平等、政治权力制衡为前提的规范的公共选择作为决策机制，即要实现理财的民主化、决策的科学化、社会生活的法治化。这种权力制衡的规范公共选择实际上也是“政治文明”包含的一个基本路径，即所谓权力制衡的理论：以公众的权利来抗衡和制约日益庞大而似乎没有边界的国家权力。在这种机制下，财政活动尽管直接表现为政府以税收为主要形式无偿地转移公众的财产收入，以政府购买、转移支付等形式提供市场不愿或不能有效提供的公共物品，但当家人——财富的终极所有者和享用者却是社会公众（纳税人），此时政府与社会公众（纳税人）的关系是“管家”与“主人”的关系。换肓之，公共财政的钱是主人即社会公众（纳税人）的，而不是管家即政府的。管家能够支配多少钱，如何安排使用这些钱，都只能由主人来决定，都必须禀承主人的旨意。政府主要是通过税收方式获得收入的，而税收由社会公众（纳税人）决定，即社会公众（纳税人）控制税收决定权，就成为公共财政的起源和基点。依之，应当突出强调的是纳税人的各项权利，而非作为征税主体的国家的权力，否则便是本末倒置了。

（二）依法治税、建设服务政府已然成为我国建设法治政府的重要组成部分

上个世纪80年代以来在我国开始的计划经济体制向市场经济体制转变的伟大变革，不仅仅是为了重塑市场在资源优化配置中的基础性地位和作用，更是要高扬法治与规则治理的价值和意义，市场经济必然是法治经济。在党的十五大明确提出了建设法治国家的宏伟目标之后，上个世纪90年代末，国务院通过了《国务院关于推进依法行政的决定》，开启了建设法治政府、有限政府、责任政府和服务政府的征程，而对公民权利的尊重和弘扬则是建设法治国家、推进依法行政的应有之义。权利乃权力之本，权力为权利而生，为权利而存，为权利而息，已经成为人们的共识，昔日的规制型政府也日益向服务型政府转变。

因此，改变我国税收法治领域征税主体权力意识极度膨胀、纳税服务意识差的现状，有效控制征税主体权力滥用的欲望和行为的现状，适应建设法治政府和服务政府的需要，弘扬纳税人的主体意识和权利意识，便是当务之急。

三、纳税人概念完善的逻辑

一方面，在公共财政框架下，纳税人因国家或政府提供的公共产品或服务而受益，就应当向后者提供金钱，税收是这两者的交换，这就是所谓税收的“交换关系说”。问题的关键在于，在这个交换关系中，纳税人享有包括税收决定权（是否征税、对什么征税、征多少税）、税收监督权（征税过程的监督、税收使用的监督）、税收救济权（行政救济权、司法救济权）等广泛的权利（纳税人的权利就其内容而言可以分为宏观上的纳税人的整体权利和微观上的纳税人的个体权利。纳税人宏观上的整体权利，是指通过税收所体现的国家与纳税人之间的政治经济关系中纳税人拥有的权利。纳税人微观上的个体权利，是指具体的纳税人在税收征纳关系中所享有的权利，这种权利与国家税务行政机关的税收征收管理行为直接相联系，主要体现为税收征纳程序上的权利），同时负有依照法律规定、按照法律程序纳税的义务（此所谓税收法定原则）。作为征税主体的国家或政府享有依照法律征税的权力，同时负有保障纳税人的合法权益不受侵犯的义务和责任。因此，纳税人首先是一个权利享有者，然后才是一个义务履行者，而且仅仅履行他自己的意志。国家或政府不过是按照纳税人的意志，受纳税人的委托去征税，并按照纳税人的意图去使用税收，这个机制也就是前面所说的作为公共财政基本特征之一的公共选择机制。

所以，政府与纳税人之间应该是服务与被服务的关系：政府行为应以纳税人利益为出发点和落脚点，政府应该是而且也只能是纳税人的公仆。对于纳税人来说，权利是第一性的，义务是第二性的，是先有权利，后有义务，而不是相反，这显然异于传统理论中国家或政府对于税收强制性、无偿性的过分强调，而后者在相当程度上也应该为我国公民长期纳税意识的淡薄埋单。

我国目前仅见的对纳税人的法律界定——《税收征收管理法》第四条规定：法律、行政法规规定的负有纳税义务的单位和个人为纳税人。毫无疑问，这里的纳税人不是具有人格意义的人，他只是税收征收管理的特定对象，而不是真正的完全意义上的纳税人。之所以这样说，是因为它只是义务的承担者而不是权利义务的统一体，充其量不过是税务管理意义上的一个称谓。但作为税收交换关系当事人的纳税人，应该是一个理性的经济人，是一个具有完整公民人格的人。理性经济人是自私的，以是否有利于自身作为行为的判断标准。纳税人之所以缴纳税款，是要购买依靠纳税人个体力量无法达到的公共需求如国防安全、礼会治安、环境保护、能源交通和社会保障，等等。如果政府所提供的公共需求不能物超所值，纳税人这一经济人就可能拒绝为此支付款项。所以，作为理性的经济人，纳税人希望享有权利，希望从自己劳动所得中让渡的那部分收入得到相应的回报，这就是纳税人的权利。只有理性的经济人才可能成为税收交换关系的当事人，因为是理性的经济人，所以纳税人应该是权利义务的统一体。另外，在现代民主国家，公民作为当家做主的主人翁，应该享有完整意义上的公民人格，除了负有义务，更重要的是享受权利。

另一方面，在体制下，相对于税收法律领域的“权力关系说”，越来越被广泛被接受的“债务关系说”似乎更契合且更有利于税收法律领域法治目标的达成。1919年德国《魏玛宪法》和《德国租税通则》确立了债务关系说。德国税法学者阿尔拜特·海扎尔则在他的《税法》一书中对该学说进行了阐述。他认为，“税收法律关系是国家对纳税人请求履行税收债务的关系，是一种债权请求权，国家和纳税人之间的关系是法律上债权人和债务人之问的对应关系。”在这种情况下，“政府与公众（纳税人）之间明显的不平等的命令与服从的关系，早就被以平等为特征的服务与合作的关系所取代”。

实际上，西方现代行政关系更多地表现为政府为纳税人服务的基本思想，更多地体现了征纳双方在行政法律关系上的平等地位。如美国在1994年和1996年两次公布了《纳税****利法案》，法案明确规定纳税人有权享有专业的服务和礼遇，甚至在受到粗暴对待时，纳税人有权上告，直到获得满意答复为止。法国为了更好地保护纳税人的权利，各省都设有省级税务委员会。这是一个独立的机构，其成员一半来自税务机关，一半来自纳税人，又称对等委员会。值得一提的是，2009年11月6日，我国国家税务总局在其官方网站上了《税务总局关于纳税****利与义务的公告》，表明我国在依法保护纳税****利的道路上迈出了标志性的一步。

尽管在是否可以用“债务关系说”解释包括税收实体行为和税收程序行为在内的所有税收行为的问题上尚存争议，但其对于重新审视税收行为、革命性地定性税收法律关系、还原法治国度里对纳税人的应有礼遇、保障和尊重纳税人的权利、制约和控制征税主体的权力无疑具有重大的理论和现实意义。它有利于征税主体和纳税人双方地位的科学定位，有利于保护纳税人的权利，有利于征税主体行为方式由强制型向服务型转变，最终有利于税收领域法治的实现。相对于“权力关系说”，“债务关系说”彰显了纳税人的权利，与前述公共财政框架下对纳税人主体地位的弘扬遥相呼应。

综上，无论是作为公共财政基本特征之一的公共选择理论对纳税人主体及其权利地位的本质要求，还是作为体制下法治政府重要特征之一的服务型政府对纳税****利的尊重，都突出强调了纳税人的权利特性，因此，再将纳税人仅仅定义为“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人”已经变得非常不合时宜，建议将其界定为“法律、行政法规规定享有税收权利、承担纳税义务的单位和个人”。表面上看，这似乎只是一个微不足道的文字上的更改，但它的背后却折射出观念上的深刻变化：从国家本位到个人本位，从官本位到民本位，从权力本位到权利本位，从强制型行政到服务型行政。而且这种观念上的变化将产生不可估量的实践力量，进而成为深化我国财政税收体制改革、构建公共财政框架，实现依法征税、依法用税，建设法治政府的潜在动力之一。

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陈共，财政学[m]，北京：中国人民大学出版社，2007：217

邓子基，财政学[m]，北京：高等教育出版社，2008：22

胡怡建税收学[m]，上海：上海财经大学出版社，2008：1

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贾康，关于建立公共财政框架的探讨[j]，国家行政学院学报，2005，（3）

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税务与财政的关系范文

【关键词】分税制、立法

构建科学、规范的分税制财政体制立法（简称"分税制立法"）体系是建立和完善社会主义市场经济法律体系的一项重要任务。1994年实施的分税制财政体制改革虽已初显成效，并从整体上勾画出我国财政体制立法的基本框架，但尚未构建形式完备、内容规范的分税制立法体系。为进一步适应社会主义市场经济发展的需要，推进我国财政体制改革和立法，从理论和实践的结合上探讨我国分税制立法的若干基本问题，已显得十分必要。

一、分税制的立法界定

财政体制，又称财政管理体制，经济学中的通说认为，它是"在财政管理中，划分各级政权之间以及国家与企事业部门、单位之间的职、责、权力和相应利益的制度"（注：陈岱孙主编：《中国经济百科全书》，中国经济出版社1991年版，第1034页。）。除通说之外，还有以下三种主要观点：财政体制是划分中央与地方以及地方各级财政收支范围和管理权限的制度（注：陈共等：《财政学教程》，中国财政经济出版社1985年版，第393页。）；财政体制是划分各级政府财力和财权的法规（注：姜雄壮：《当代财政学若干论点比较研究》，中国财政经济出版社版，第233页。）；财政体制既是财政管理制度又是财政分配关系（注：姜雄壮：《当代财政学若干论点比较研究》，中国财政经济出版社版，第253页。）。据此，我们认为，学者们均是从不同角度来界定财政体制的。实际上财政体制和财政体制法的涵义是不同的。国家立法时须首先界定财政体制的概念，否则会引起歧义。换言之，立法界定财政体制时，可参照但不宜直接引用上述某一种关于财政体制的定义，应综合考虑一些特殊因素，具体包括：（1）财政体制的法定涵义应与社会主义市场经济体制保持一致。在计划经济体制下，政府的经济事权十分广泛并且直接延伸到经济组织内部，政府财政管理权的范围较广。在市场经济体制下，政府的经济事权一般不直接介入经济组织内部，财政体制不直接规定国家和企事业单位、个人间的分配关系。（2）财政体制的法定涵义应是具体的而不是抽象的，是明确的而不是模糊的。（3）财政体制的法定涵义还应与财税法的其他法律规范相衔接。因此，财政体制可界定为划分各类、各级国家机关之间财政权的制度。相应地，财政体制法就是调整各类、各级国家机关之间财政权分配关系的法律规范的总称。简言之，财政体制法就是财政分权法，它在财政法体系中居基本法地位。各类、各级国家机关依财政体制法划定的财政权来理顺财政分配关系。

财政体制受经济体制的影响而形成集权式和分权式两种基本形式，分税制就是一种分权式的财政体制，故称之为分税制财政体制。关于分税制问题，在我国除少数学者主张它仅为一种税收体制外（注：郝昭成等：《财税体制突破与利益重组》，中国财政经济出版社1993年版，第177页。），通常将其定义为"在中央与地方政府之间以及地方各级政府之间以划分各级政府事权为基础相应划分财权和财力的一种分权式财政体制"。（注：储敏伟：《分税制若干理论与实践问题探讨》，载《财经研究》1993年第12期，第18页。）应当指出的是，上述定义虽在一定意义上反映了分税制的实质问题，但并未涵盖分税制的全部内容。概言之，分税制是依法划分各类、各级国家机关之间财政权的制度。从各国分税制立法的实践看，我们认为，分税制至少应包含以下几方面的涵义：

1.分税制是一种涉及多种财政要素、多种财政行为的综合性财政体制。以法定形式划分税收收入是划分财力的关键，而财力的形式受制于财政权的划分，财政权的分配又是依据各类、各级国家机关的性质和职责的，通过分税制可以将财政权分配关系的各个方面联系起来。因此，分税制是一种含税收管理体制的财政体制。财政权由财政立法权、财政行政权、财政司法权构成，分税制立法必须划清三种不同属性的财政权并进行合理分配。

2.分税制是分设机构、划分事权、划分财政权三者相统一的财政体制。依我国宪法，财政权中的立法、行政、司法三种权力是分别由不同国家机关行使的。世界上不少国家还分设国家税务行政机关与地方税务行政机关，并设置了专门的税务司法机关。各类国家机关的职责不同，事权也不一样，划分财政权应与各自的事权相一致。机构分设的目的是为了划分事权和财政权，划分财政权和事权亦要求机构分设。

3.分税制是市场经济国家共同选择的一种分权式财政体制。市场经济是自主、分权的经济，它为分税制的实施创造了条件，即中央和地方在政治上和经济上进行适当分权。分税制作为一种分权式财政体制与经济体制是一致的。在中央高度集权的计划经济体制下，地方并无独立的财政权，缺少实施分税制的基础。

4.分税制是一种以配套齐全的法律体系进行保障的规范化财政体制。从一定意义上讲，市场经济是法治经济，这无疑要求构建完善的财政体制法。在市场经济国家，通常在宪法中明确规定实行分税制，并在宪法中确认各类国家机关的职责及相应的事权，为分税制提供国家基本法上的依据。在此基础上，通过法律将分税制各个方面的制度以法律形式固定下来。

二、分税制立法模式的选择

应当进一步指出的是，各国分税制立法受诸多因素的影响，在分权措施及分权程度上是不相同的。概括起来，分税制立法可以分为相对分权与绝对分权两种立法模式。前者是将财政立法权和财政行政权主要集中于中央，同时赋予地方国家机关一定的财政立法权和财政行政权，中央与地方财政收支范围虽相对明确，但亦有交叉，上级政府对下级政府转移支付的规模较大。后者则在中央与地方之间的财政分权较彻底，中央与地方各自的财政立法权、财政行政权和财政收支范围非常明确，互不交叉，上级政府对下级政府一般性转移支付的规模不大。那么，从实际出发，我国应选择何种分税制立法模式呢？我们认为，我国现行的经济体制、政治体制和立法体制决定我国分税制立法的模式应为相对分权式。

1.分税制立法模式应与国家经济体制相适应。财政体制法是处理中央和地方财政权分配关系的准则，是具体的财政体制在法律上的反映。财政体制既受经济体制的制约，又构成经济体制的一部分。集权经济体制下的财政体制法所规定的中央与地方财政分权水平较低甚至不实行分权，这种立法模式现已被越来越多的国家所扬弃。在我国建立和发展社会主义市场经济体制的进程中，多种所有制并存和发展决定国家财政收入的主要来源是税收；多种利益格局并存要求实行分税制；市场机制和宏观调控都是社会主义市场经济体制的重要内容，同时发挥市场机制和宏观调控在国民经济运行中的作用，必然促使中央适当集中财政权以形成实施宏观调控的手段和财力，同时，分配给地方一定的财政权，以调动地方的积极性。

2.分税制立法模式应与国家政治体制保持一致。我国政权的组织形式是人民代表大会制。全国人民代表大会是国家最高权力机关和最高立法机关，它统一行使分税制最高立法权；省级（或经济特区）人民代表大会在不同国家宪法和法律相抵触的前提下，有权制定分税制的地方性法规。我国是单一制的社会主义国家，中央与地方之间的权力划分遵循民主集中制的原则，在中央的统一领导下充分发挥地方的主动性、积极性，这决定我国财政权以中央统一为主、地方分权为辅。即与宏观调控相对应的财政权必须统一在中央，适应市场调节的财政权由地方行使。在税收体制中设置中央与地方共享税就是政治上相对分权原则的体现。

3.分税制立法模式应与国家立法体制保持协调。从严格意义上讲，我国实行两级立法体制。在中央，全国人民代表大会及其常务委员会统一行使国家立法权；在地方，省级（或经济特区）人民代表大会根据本行政区域的具体情况和实际需要，在不同宪法、法律、行政法规相抵触的前提下，可以制定和颁布地方性法规。中国共产党十一届三中全会以来，为了推动改革、开放政策的实施，国务院曾制定了一批税收方面的暂行条例，这并不表明国务院是立法机关，更不表明国务院制定税收暂行条例构成一级独立的中央立法，因为国务院制定税收暂行条例是根据全国人民代表大会的委托进行的授权性立法。同理，省级（或经济特区）人民政府根据省级（或经济特区）人民代表大会进行的授权性立法亦不构成一级独立的地方性立法。由于财政体制法在财政法体系中居主导地位，显然，财政体制法的表现形式应为全国人民代表大会制定的法律。

三、分税制立法内容的建构

各国分税制立法的模式虽不尽相同，但其立法内容的建构基本上是一致的，即规定在各类、各级国家机关之间主要划分财政权中的立法、行政、司法三项权力。分税制立法的核心是划分财政权，主要目的是使各级政府具有与其事权相称的财力。各级政府的财力是由各级政府财政收支范围和转移支付规模决定的，财力受制于财政立法权和财政行政权。具体而言，分税制立法至少应包括以下六大方面的基本内容：

1.划分事权。划分事权是分税制实施的基础，划分事权的关键是将财政立法权与财政行政权分开，将各级政府的事权分清。分清各级政府的事权首先应明确各级政府的职能，着重解决两个问题：一是明确政府应承担的社会事务、经济事务的范围，防止政企不分；二是将政府事务在各级政府间合理分配，防止权责不明。故将有关事权在各级政府间划分并不等于均分事权，要充分考虑各级政府的实际情况，遵循适度分权、受益、职能优势原则。下级政府有能力承担的事务，应由下级政府办理，上级政府所负责的事务须是不宜由下级政府承担或下级政府无力承担的事务；一项事权应分配给哪一级政府可以依据其行使事权受益范围所涵盖的行政区域决定；各级政府都有处理不同事务的优势，（注：于宗先主编：《经济学百科全书·财政学》，台湾联经出版事业公司1987年版，第89页。）在划分事权时应充分考虑到这一点。

2.划分国家财政级次并确定各级财政的收支范围。国家财政的级次通常是一级政府一级财政。财政支出范围是由各政府的事权决定的。划分财政支出范围一般遵循以下标准：凡是规模庞大、需要巨额资金和高新技术才能完成的经济事务或社会事务方面的支出，应由中央财政承担，否则由地方财政承担；财政支出受益对象遍及全国的，应属于中央财政支出范围，仅及于某一地方的，由该地方财政承担，财政支出的计划或标准须全国统一的，属中央财政支出，须地方因地制宜的，为地方财政支出。据此，中央财政主要承担国家安全、外交和中央国家机关运转所需经费，调整国民经济结构、协调地区发展、实现宏观调控所需的支出以及中央直接管理的事业发展支出；地方财政主要承担本地区政权机关运转所需支出以及本地区经济、事业发展所需支出。（注：参见《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》。）划分财政收入的范围应遵循事权与财力相结合的原则。划分财政收入范围应以财政支出的范围为依据，确保中央对财政集中全国大部分财政收入，因为中央政府除直接安排消耗性财政支出外，为实现宏观调控还必须安排大量的转移性财政支出。划分财政收入的关键是划分税收收入，并符合效率、适合、相当、经济等多项原则。

3.划分中央与地方财政收入范围。划分财政收入的范围应遵循事权与财权相结合的原则，并以财政支出的范围为依据。划分财政收入的范围应确保中央财政集中全国大部分财政收入。具体包括：（1）税收收入的划分。划分税收收入应以征收管理效率高低决定某税归哪一级财政，同时，以对经济发展促进大小决定某税归哪一级财政。我国目前将维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种划为中央税，将同经济发展直接相关的税种确定为中央和地方共享税，将与地方利益关系密切、税源分散、需要发挥地方组织收入积极性，便于地方征管的税种作为地方税。（2）国有企业利润的划分。目前，中央企业税后利润全部上交中央财政，地方企业税后利润全部上交地方财政。（3）其他专项财政收入的划分。

4.建立转移支付制度。转移支付是指上级政府将其财政收入按照法定标准、程序划转给下级政府作为其收入来源的一种拨款形式。根据财政收支法划定的初次财政收入范围，中央政府集中了全国60％以上的财政收入，但按法定财政支出范围，全国大部分消耗性财政支出由地方直接安排。中央与地方这种纵向的财政收支差额是由转移支付来实现平衡的。此外，由于同级不同地方财政收入水平上的差距，许多贫困地区维持机关正常运转的财政支出都不能保障，同级不同地区间财政收支差额也需要转移支付来平衡。因此，转移支付对于弥补地方财政收支差额，维持整个国家各个地方财政负担的公共服务最低标准，以创造全国统一市场、实现经济稳定有重大意义。（注：汪兴益：《试论财政转移支付制度》，载《财贸经济》1994年第8期，第36页。）转移支付有一般转移支付和特殊转移支付之分。前者又称整体性支付。上级政府对一般转移支付资金的具体用途不予限定，由下级政府自主支配使用。后者亦称专项性转移支付，它是上级政府依照特定目的和条件对下级政府的特殊补助，其主要目的是支持某一地区难以承担的全国性和跨地区性项目，以及上级政府所鼓励发展的行业或项目，实现国家特定调控目的。

5.划分财政行政权。财政行政权主要是各级政府运用国家所赋予的依法组织财政收入和安排财政支出的强制性的权力，如公债发行权、税款征收权等。这种权力不同于财政立法权和财政司法权。财政立法权、财政司法权虽然也具有国家强制力，但财政立法权是针对各类财政事务制定和法律的权力，财政司法权是针对财政刑事案件、财政民事案件和财政行政案件进行审判的权力。但财政行政权应受制于财政立法权和财政司法权。划分财政行政权的总原则是，各级政府及其财政主管机关依照财税法，对属于该级财政收支事项独立行使财政行政权，上级政府对下级政府行使监督权。

6.划分财政立法权。根据法治原则，各项财政权的划分最终表现为立法权的划分。政治体制及立法体制上的差异造成各国行使财政立法权的机关不完全相同，以及中央与地方财政立法权的分配办法各异。在西方国家，税法必须由议会制定，地方税收立法权的大小因各国国家结构实行联邦制或单一制有所不同。在我国，宪法对立法权在权力机关与行政机关之间、中央与地方之间作了划分，这种划分适用于财政立法权的划分。这就是：全国人民代表大会及其常务委员会统一行使最高财政立法权，财政法律是制定财政行政法规、财政地方性法规的依据；国务院根据国家权力机关授权，可进行财政委托立法，也可以制定财政法律的实施条例；法定的地方权力机关根据本地实际情况和需要，在不与法律、行政法规相抵触的前提下，制定地方性财政法规。

四、分税制立法的完善

1994年财税体制改革虽确立了分税制的基本框架，但几年来的实践表明我国分税制立法尚不完善。我国分税制立法亟待解决的问题有：政府职能并未完全适应市场经济体制，各级政府事权不清；在统一税法、集中税权时，忽视授予地方税收立法权；原有地区间财政分配格局尚未打破，缺少转移支付的法律规范；税收司法保障体系不健全。故在走向21世纪之际，应构建在分税制财政体制法统帅下的税收基本法、财政收支划分法、国债法和转移支付法等构成的财政法体系。

制定税收基本法可以解决地方税收立法权限、国家税务局和地方税务局各自的税收征管权限以及设立税务司法机构的问题。对此，省级权力机关制定税收地方性法规已有法律依据。我国地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法第7条规定，省级人民代表大会可以制定和颁布地方性法规。这里所称地方性法规理应包括税收地方性法规。赋予并允许地方实际行使税收立法权，有助于将地方诸多"费用"一并纳入税收管理的法制轨道。目前地方政府征收许多名目的"费用"，实际上相当于地方税。众所周知，分税制实施后我国地方税制更加薄弱，地方行使税收立法权有助于建立完备的地方税体系。税收基本法应将地方税收立法权具体化。同时，为加强中央对地方税收立法权的监督，还应建立税收地方性法规备案备查制度。国家税务局和地方税务局税收征管权限的划分应坚持"各管各税"的原则，中央税和共享税由国家税务局征管，地方税由地方税务局征管。税收司法保障体系可参照我国现行的铁路、航运司法保障体系建立。

制定财政收支划分法可以在明确各级政府事权的基础上划定各级政府的财政收支范围。目前，我国各级政府的事权仍不明确，也不科学。政府经济方面的事权过大，社会事务管理投入不足。各级政府事权不明确，造成有利的则争，无利的则推。进一步划清各级政府的事权，首先，应按"政企分开"、"职能转换"的原则界定政府的经济事权。政府应逐步放弃直接从事个人、社会组织有能力承担且与公共服务、宏观调控无关的经济活动，放弃对国有企业经营管理活动的直接参与，集中力量从事个人、社会组织无力承担或与公共服务、宏观调控密切相关的经济活动。其次，应借鉴国外立法的成功经验，将政府经济事务与社会事务方面的事权在各级政府间合理划分，并以法律形式固定下来，以使各司其职。再次，可设定中央政府和地方政府共管事项，并可以由中央政府有偿委托地方政府单独办理。此外，对国有企业利润、公债收入、事业性收费、罚没收入也应在财政收支划分法中进一步明确其财政收入级次。

制定国债法。国债是我国弥补财政赤字、筹措财政资金的重要手段。现行国债管理的依据不仅停留在行政法规立法层次上，而且过于简单。国债法应对国债发行的条件、审批程序、国债的种类、发行的规模、国债的交易等问题作出明确规定。通过立法实现调整国债结构、控制国债规模、强化国债管理、提高国债使用效益等目标，使国债市场化、国债管理法律化。

制定转移支付法的目的在于实现上下级政府间财力分配的均衡以及各地区间公共财力分配的大致平衡，但目前转移支付除规模不大之外，更主要的问题是不规范，不能完全实现转移支付的目的。要解决上述问题，有待于制定规范、完备的转移支付法。转移支付立法应以实现各级财政收支平衡以及各地区基本财政服务水平相当为目标。一般性转移支付的数额应采用因素法、税收能力指数法等公式化的办法测算。特殊性转移支付应依专项财政拨款法规定的条件、审批程序、使用监督办法进行划拨，减少任意性。

税务与财政的关系范文

关键词：增值税；扩围改革；财政均等化；转移支付；相关分析

中图分类号：F810.451文献标识码：A文章编号：1008-2670(2012)01-0040-07

收稿日期：2011-09-06

作者简介：李丽琴（1985-），女，福建莆田人，福建师范大学经济学院博士研究生，研究方向：财政学及社会保障。

我国自1994年分税制改革以来，确立了对货物和加工、修理修配劳务征收增值税，对其他劳务和无形资产、不动产征收营业税，形成增值税和营业税两税并存的格局，二者分立并行、互为补充。这样的税制安排，适应了当时的经济体制和税收征管能力，并对促进市场经济的发展发挥了重要作用。然而，随着市场经济改革的深化，这种分行业设置不同税制的做法已经对经济的运行造成了一系列扭曲［1］。2009年1月1日消费型增值税在全国所有地区、所有行业实行以后，增值税扩围改革成为下一步改革的重点。然而，这一改革将重构中央和地方的利益关系，如何平衡其中的关系成为改革能否顺利推进的关键。转移支付是在现行财政体制下平衡中央和地方财政关系的现实选择，但不同的转移支付方式将产生不同的政策效应。本文拟以财政均等化来来考量各转移支付方式的政策效应，在对1994年分税制以来财政数据进行实证分析的基础上，提出了增值税和营业税一体化改革下转移支付的选择方案。

一、问题的提出：增值税扩围改革下中央与地方的利益重构

（一）增值税扩围改革的必然趋势

我国1994年分税制改革时期确立的增值税与营业税并存的格局是与当时的经济体制相适应的，但随着改革开放的深入，增值税和营业税并存暴露出来的问题日益突出。一是增值税税基过窄，影响其调节功能的发挥［2］。从本质上讲，增值税征收范围愈广，税基愈宽，越能发挥增值税的中。但现行增值税主要覆盖商品生产领域和流通领域，征税范围较狭窄，导致经济运行中增值税的抵扣链条被打断，不利于发挥增值税的普遍调节功能。二是分行业设置不同税制的方法不利于产业结构的优化和调整。增值税的征税范围包括除建筑业之外的第二产业和第三产业中的商品批发和零售以及加工、修理修配业，而对第三产业的大部分行业则课征营业税。这样不可避免的会产生重复征税的问题，进而扭曲企业的生产和投资决策。三是增值税和营业税并存给税收征管带来困难［3］。随着中国经济的市场化和国际化程度日益提高，新的经济形态不断出现，商品和服务的界限日趋模糊，这些新型经济形态适用税种的选取给征管带来难题。因此，增值税的扩围改革有其必然趋势。而且，在增值税成功转型之后，增值税的扩围改革已经提上议事日程。安体富指出，增值税替代营业税的意义，比增值税转型的意义还要大，但涉及到财政体制问题，其推行的复杂程度要远大于增值税转型改革。

(二)改革中财政纵向不平衡加剧

1994年的分税制改革重新划分了中央与地方的财权，但支出责任并没有明确划分，财权集中，事权下放，中央与地方财政纵向不平衡，增值税的扩围改革将使这一不平衡加剧。现行财政体制中，增值税是中央和地方的共享税，由国家税务机关征收管理，国内增值税收入按75：25的比例在中央政府和地方政府间分成，进口增值税收入归属中央。营业税是地方税，收入归地方财政。增值税的扩围改革会相应缩小营业税的税基，而营业税是地方政府的主要税种。增值税与营业税合并后，如果没有调整现行分享比例，则地方收入将严重萎缩。以2010年数据进行大致测算，将2010年，国内增值税实现收入21091.95亿元，其中中央级收入为15818.96亿元，地方级收入为5272.99亿元。2010年国内营业税完成11157.64亿元，同比增长23.8%［4］。增值税与营业税合并后，若适用增值税分成比例，地方的财政收入将减少8368.23亿元。这对于原本已经面临困境的地方财政来说，无异于雪上加霜，地方政府将采取各种手段阻碍改革的进行。

山东财政学院学报2012年

第1期李丽琴：财政均等化：增值税扩围改革下转移支付方案的选择导向

二、转移支付：现行财政框架下推动改革的现实选择

（一）转移支付是制度变迁中弥合利益的重要手段

从1994年现行税制启用时，增值税就被赋予了两个互相关联的目标：“转型”和“扩围”。2009年增值税“转型”启动之后，“扩围”行动将随之纳入视野。从前文的分析可以看出，由于增值税“扩围”缩小了营业税的税基，中央和地方政府之间的纵向不平衡将加剧，地方政府的利益将受损。在增值税改革这一制度变迁中，地方政府作为理性经济人，在综合制度变迁的成本和收益后，将不支持改革的推进。但制度变迁不仅仅是单独一项制度的变迁，而是通过一系列制度的变迁，改变制度变迁主体的态度和影响力，从而降低变迁成本，即制度互补［5］。因此，要实现增值税扩围改革的顺利推进需要诸如调整增值税税率、调增其他税种税负以及开征新的地方税种的相应配套措施来补偿地方政府的利益受损。但这对现行税制体系框架和既有税制改革方案而言，无疑具有颠覆性的影响。平新乔，张海洋等认为，在营业税改为增值税后，地方政府的增值税分享比率应相应上调至50%左右［6］。但贾康认为这一简单的调整会进一步加剧现行增值税收入分享体制的弊病［7］。多数学者认为，若要在不改变现行财政体制的情况下推行增值税的扩围改革，要通过有效途径弥合地方的利益损失以减少改革的阻力。

笔者认为，在现行财政框架下，采取转移支付的方式是弥合地方政府利益受损的有效途径。转移支付也称为预算转移支付或预算补助，是指政府为某种目的，将部分预算资金及其使用权无偿转移给其他政府的制度［8］。它是在分税制基础上实行的一种财政调节制度，是协调中央和地方财政分配关系、强化中央政府宏观调控能力的重要手段。在增值税“扩围”改革中，如果将中央政府增加的收入以转移支付的方式划拨给地方政府，则改革的阻力会减少。如果中央政府想在不改变现行分税制财政体制的基础上推动增值税的“扩围”改革，转移支付制度可以作为这一制度变迁的互补制度，降低改革的成本。

（二）增值税扩围改革中可供选择的转移支付方案

转移支付包括中央政府对地方政府和地方政府间的财富转移，但在增值税的扩围改革中，主要涉及中央和地方政府间的利益关系，因此，笔者主要论述这一转移支付方式。中央对地方政府的转移支付标准的确定采取了多种方法。根据方法的不同，转移支

表1各转移支付方式的功能比较

项目

程度

目标税收返还财力性转移支付专项补助

体现中央政府的意图弱弱强

影响地方政府的决策中弱强

地方政府运用补助资金的自由度强强弱

付大致可以分为三种类型：［9，10］一是尊重既得利益的转移支付确定方法，主要包括税收返还与体制补助。税收返还是1994年分税制改革确定的转移支付方式，主要是为了保证现有地方既得利益，保证改革的顺利进行。体制补助是按照1994年分税制改革时，原体制中央对地方的补助继续按规定补助；二是以均等化地方政府公共服务能力为根本目标的转移支付确定方法，主要是财力性转移支付。财力性转移支付又称为一般性转移支付，主要参照各地标准财政收入和财政支出的差额以及可用于转移支付的资金数量等客观因素按照统一公式进行计算；三是专项转移支付。专项转移支付也称为专项补助，上级在设计转移支付制度时，限定了资金作用的目的和用途，实行专款专用。在增值税的改革中，由于并不涉及原有的体制补助问题，因此，在增值税扩围改革中，中央政府可以采取税收返还，财力性转移支付以及专项转移支付的方式弥补地方政府的利益损失，不同转移支付方式的基本功能不同。

三、基于财政均等化视角下各转移支付方式的实证分析

（一）财政均等化：中央与地方财政关系的目标选择

从上文的分析可以看出，现行财政体制下，为弥补增值税改革给地方带来的利益损失，中央政府可以采取转移支付的手段，但不同的转移支付方式有其不同的基本功能。选择何种转移支付方式取决于我们考量的维度。一般来说，有效的转移支付制度应该是能够对公平和效率进行很好取舍权衡的制度。在构建公共财政的改革目标下，公平是其重要的考评指标，即公共化的财政应当是“一视同仁”的财政，所有社会成员应享有相同的财政待遇［11］。我们用公共财政均等化指标来测度财政的公平程度。在中央和地方政府间财权和事权尚未明确划分的现实国情下，转移支付是调整中央与地方政府财政利益的重要手段。我国财政体制的改革目标是公共财政，财政均等化是公共财政的重要体现。因此，作为调整中央与地方政府间财政关系的转移支付制度应该与公共财政制度改革齐头并进，转移支付方式的选择应以促进财政均等化为目标。

（二）分税制以来各转移支付方式的财政均等化测度（1995-2009）

1.变量选取及检验方法。由于各种转移支付方式的计算方法不同，基本功能不同，所产生的政策效应也不尽相同。本文以1994年以来的财政数据对各转移支付方式的财政均等化维度进行实证分析，以期对增值税扩围改革下的转移支付方案的选择提供数据支持。

（1）变量选取。①财政均等化指标：历年各省人均支出的偏度系数（Skewness）。财政均等化的一个重要测量指标是公共服务的均等化，而公共服务的支出水平近似反应了公共服务的实现程度。但由于统计口径的不一致，直到2007年后才有专门“一般公共服务支出”的数据。一般的，人均支出水平较高，人均公共服务的支出水平也较高。因此，为了实现数据的连续性，本文以人均支出水平来测度各地区政府在公共服务上的努力程度。在均等化的测度上，较多的学者采用样本的标准差（StandardDeviation:StdDev）来度量样本的离散程度，以此来说明各样本数据间的均等化程度。

样本标准差是表示变量取值距均值的平均离散程度的统计量，其数学定义为：

S=1n-1ni=1(xi-x-)2

但1994年以来我国经济高速增长，现在的财政支出水平与分税制改革初的数据相比有较大的差距，若以历年来各省市的样本标准差来测度均等化程度会有偏差。本文以历年各省市人均支出的偏度系数来测度财政均等化。偏度系数（Skewness）是描述变量取值分布形态对称性的统计量，即偏度系数的绝对值越大，说明数据分布形态的偏斜程度越大，其数学定义为：

Skwness=1n-1∑ni=1(xi-x-)3/S3

②各转移支付方式：历年各转移支付方式在财政支出中所占比重。由于近年来我国经济数据的增长较快，若用绝对数量来分析会出现偏差，本文以历年各转移支付方式的比重进行分析。

数据来源：偏度系数根据《中国统计年鉴》［12］的相关数据计算得出；1995-2005年各转移支付所占比重来源于李萍、许宏才《中国政府间财政关系图解》［13］；2006-2009年各转移支付所占比重来源于财政部网站：mof.省略。

（2）检验方法。本文运用SPSS统计方法中的相关分析来测度分税制以来的各转移支付方式比重与财政均等化间的统计关系。统计关系是两事物间存在一定的关系，但这些关系却不能像函数那样可以用一个确定的数学关系描述。财政均等化的实现取决于多种因素的综合，按照常理判断，各转移支付方式的选择会对财政均等化产生影响，但由于外在因素的不确定性，我们只能采用相关分析来对二者之间相关性的强弱进行判断。对不同类型的变量采取不同的相关系数来度量，本文采用Pearson相关系数来分析。其数学定义为：

r=∑(xi-x-)(yi-y-)∑ni=1(xi-x-)2∑(yi-y-)2

式中，n为样本数，xi，yi分别为两变量的变量值，化简公式可得：

r=1n∑(xi-x-Sx)(yi-y-Sy)

相关系数r的取值在-1―+1之间，r＜0，表示两变量间存在负的相关性，r＞0，表示两变量间存在正的相关性，｜r｜＞0.8表示两变量间具有较强的线性关系，｜r｜＜0.3表示两变量间的线性关系较弱。同时，SPSS将对线性相关的显著性水平进行检验。

2.实证分析。本文将1994年分税制以来代表财政均等化的偏度系数与各转移支付的比例进行相关分析，其结果如表3所示。SPSS还可以绘制二者之间的散点图来直观呈现相关变量之间的线性关系，如图1-3。

四、结论及建议

（一）结论

从上文的相关分析结果可以看出，各转移支付方式与对偏度系数都存在较强的相关性。其中，税收返还方式与偏度系数呈现强的正相关（0.699），即税收返还所占的比重越大，偏度系数越大，各地区间的财政支出越不均等。而一般性转移支付和专项转移支付则与偏度系数呈现强的负相关（-0.591，-0.761），即用于一般性转移支付和专项支付的比重越大，偏度系数越小，各地区间的财政支出越均等。｜-0.591｜＜｜-0.761｜，说明专项转移支付对与偏度系数的相关性更强，其在促进财政均等化上的作用更大。增值税的扩围改革重构了中央和地方的利益关系，对于地方政府的利益损失我们可以以转移支付制度加以弥补。在我国公共财政目标的构建过程中，各项经济改革应与公共财政目标相协调，应该以促进公共服务均等化为目标。增值税扩围改革下的转移支付方案的选择也应该是服从于公共财政目标的。通过实证分析，采取专项转移支付的方式对促进财政均等化的作用最大，专项转移支付能够解决一般转移支付不能解决的问题，特别是一些基本的公共服务水平提高问题。我国近年来对加大对医疗、教育等公共服务的专项转移力度，极大促进了各地的公共服务水平。

需要指出的是，一般性转移支付在促进财政均等化上的作用虽然没有专项转移支付大，但由于地方政府在适应一般性转移支付资金上有更大的灵活性，其在使用效率上会高于专项转移支付。而针对提高公共服务的专项转移如果未能受到有效约束，地方政府就很容易将资金配置到地效率的项目。因此，增值税扩围改革下的转移支付应逐步取消税收返还，重构一般性转移支付与专项转移支付。一般性转移支付应根据各地标准收支的差别，设计科学合理的计算公式。同时，加大对专项转移资金使用的监管，以此来促进我国公共财政目标的实现。对于税收返还我们应该科学看待，虽然税收返还导致资金流向发达地区，不利于均衡不同地区之间的财力差距，不利于公共服务均等化目标的实现。但我们不能否定税收返还的历史作用，很难想象如果取消税收返还措施，分税制改革能够进行下去。

（二）建议

在现行的财政体制框架下，要推进增值税扩围的改革，以转移支付制度弥补地方的损失是现实选择。但要理顺中央和地方之间的财政关系，则要从根本上调整我国的财政关系。一是要进一步明晰中央政府和地方政府之间的事权，并适当下放财权，使得事权与财权相匹配。应该按照公共物品的层次特点来明确划分各级政府的事权，在此基础上科学划分中央和地方的税种，使地方税种的设置符合地方经济的发展，各级政府真正能按照公共财政事权划分的要求，集中精力为本辖区的居民提供公共服务。二是合理设置地方主体税种，完善地方税收体系。我国现行地方税系的主体税是营业税、企业所得税和个人所得税。在增值税扩围改革后，营业税收入将大幅减少，地方政府应培育新的主体税种。多数学者认为从中长期看，我国应大力发展和培植财产税，构建以财产税、营业税、企业所得税以及城建税、环境保护税为主要税种和主要收入来源的地方税务体系。

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FiscalEquilibrium:AGuidetoTransferPaymentsinthe

EnlargementReformofValue-addedTax

LILiqin

（SchoolofEconomics,FujianNormalUniversity,Fuzhou350108,China

）

Abstract:Afterthetransformationofvalue-addedtax,theenlargementreformwasonagenda,whichwillreconstructthebenefitpatternofthecentralandlocalgovernments.Intheframeworkoftheexistingfinancialsystem,thetransferpaymentsystemisaneffectivewaytomakeupforthedamagedinterestsofthelocalgovernment.Anddifferentwaysoftransferpaymentwillproducedifferentpolicyeffects.Basedonthefinancialdataafterthetaxsystemreformin1994,thispaperconsidersthemethodsoftransferpaymentfromthedimensionoffiscalequalizationwiththemethodofcorrelationanalysisinSPSS,thusofferingapolicybasisfortheselectionoftransferpaymentmethodsundertheintegrationreformofvalue-addedtaxandbusinesstax.Anditalsoputsforwardsomerelatedsuggestions.

Keywords:value-addedtax;enlargementreform;fiscalequilibrium;transferpayment;correlationanalysis

(上接第27页)

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AnAnalysisontheInstitutionalEconomicsofTaxErosion

XIAOYucai1,XIEFen2,3,LIJianjun3

（1.EconomicsSchool,SouthwestUniversityforNationalities,Chengdu610064,China;

2.GraduateCollege,SichuanAcademyofSocialSciences,Chengdu610071,China;

3.FinanceandTaxEconomicsSchool,SouthwestUniversityofFinanceandEconomics,Chengdu611130,China

）